理解|质量成本
在质量管理体系审核时，涉及财务部门的就是质量成本，但很多人搞不清楚如何收集、分析质量成本，并进一步把分析结果有效利用，导致很多企业在质量成本管理方面存在很多问题，笔者将质量成本管理的相关内容做一梳理，供大家参考。
一、质量成本项目设置
根据GJB5423-2005《质量管理体系的财务资源和财务测量》的定义，质量成本就是为获得顾客满意的质量并对组织外部做出质量保证而发生的费用以及没有达到顾客满意的质量而造成的损失。
从定义看，质量成本分为三部分：1）为了获得顾客满意的质量（预防成本+鉴定成本）；2）没有达到顾客满意的质量而造成的损失（内部故障损失+外部故障损失）；3）对组织外部做出质量保证而发生的费用（外部质量保证成本），质量成本项目就是以此为基础设置的。
质量成本项目分为运行质量成本和外部质量保证成本，运行质量成本又细分为预防成本、鉴定成本、内部故障损失成本、外部故障损失成本四个项目及其明细项目，如下图所示。
图1 质量成本构成示意图
预防成本：为防止产品不能达到顾客满意的质量所支付的费用（包括：需求分析与合同评审费、设计质量控制费、采购质量控制费、生产质量控制费、成品质量控制费、顾客服务费、质量改进费、质量管理费、质量奖励费、工资费（专职质量管理人员））。
鉴定成本：为评定产品是否达到所规定的质量要求，进行试验、检验和检查所支付的费用（包括：进货检验费、工序检验费、成品检验费、安装检验费、交付检验费、检验/验证试验和测量管理费、检验/验证试验和测量设备费、工资费（专职从事产品质量检验、验证试验和计量的人员））。
内部故障损失：产品在交付前因未能达到规定的质量要求所造成的损失（包括：进货损失、废品损失、返工和返修损失、停工损失、降级损失、不合格处理费等）。
外部故障损失：产品在交付后因未能达到规定的质量要求所造成的损失（包括：索赔费、退货损失、降价损失、保修费等）。
外部质量保证成本：根据顾客要求，组织向顾客提供证实质量保证能力所发生的费用，包括特殊的和附加的质量保证措施、程序、数据、证实试验和评定的费用（包括：质量保证措施费、产品质量证实试验和评定费、质量认证费等），外部质量保证成本只在顾客要求时才需要，一般企业不涉及，下文的核算和分析暂不予考虑。
二、质量成本核算
质量成本核算对象应根据质量管理和质量保证的需要确定，可以是组织的全部产品，也可以是重点的产品、产品系列、产品批次、零部件等。质量成本的核算周期应当根据生产性质、质量管理和质量保证的需要确定，对于实行批次生产管理的产品应当与产品批次的生产周期一致，对于大批量稳定生产的产品应当与产品成本核算采用的会计核算周期一致。
质量成本可分为显性质量成本和隐形质量成本，显性质量成本一般采用作业基础成本法按实际发生额进行计量，隐形质量成本无法通过企业的会计系统获得，常采用乘数法、市场研究法和塔古奇损失函数进行估计。注意：并非所有的显性质量成本都能通过财务报销渠道体现出来，可分为两部分来考虑，一是可以通过报销渠道体现的，如材料费、差旅费等；二是不能通过报销渠道体现的，如内部评审的工时费、间接成本的分摊等，这部分内容需要结合具体情况进行收集。
质量成本数据一般来自于：
1）各类质量管理活动原始凭证（预防成本、鉴定成本开支费用）；
2）废品通知单和不合格品损失费用；
3）返修通知单和返修损失费用；
4）物资领用单和物资费用；
5）工资结算支付明细表，工资结算支付和工资费用；
6）折旧费用；
7）产品降级降价处理损失报告单和产品质量停工损失报告单等。
三、质量成本分析和报告
质量成本的分析是通过质量成本核算所提供的数据信息，对质量成本的形成、变动原因进行分析和评价，找出影响质量成本的关键因素和管理上的薄弱环节。
质量成本的分析方法包括：质量成本指标分析法（如：销售收入质量成本率=总质量成本/销售收入；生产成本质量损失率=内部故障成本/生产成本等）；质量成本趋势分析法（总质量成本、质量成本各项目、质量成本构成指标较长时期的变化趋势）；质量成本排列图分析法（按明细项目、产品类型、缺陷类型、责任部门等划分，通过绘制排列图寻找影响产品质量及经济效益的关键少数因素）；质量成本灵敏度分析法（灵敏度=内外部故障成本/(预防成本+鉴定成本)，反映每增加单位质量投入所减少的质量损失）；质量成本投资报酬分析法等。
注意：因为质量成本项目设置的差异，应将质量成本数据及其指标在本组织不同时期纵向相比，而不应当与其他组织横向相比。
公司应将质量成本核算和分析的结果及时向最高管理者和管代报告，并传递到相关部门，为进行质量决策和实施质量改进提供依据。
四、质量成本应用
质量成本的各项费用之间、各项费用与产品合格质量水平之间存在一定的变化关系，常采用质量成本特性曲线来表述（如下图）。
图2 质量成本特性曲线
图2中，曲线C1表示预防成本与鉴定成本之和，它随着合格率的增加而增加；曲线C2表示内部损失与外部损失之和，它随着合格品率的增加而减少；曲线C为质量总成本（四项成本之和），由图可知，质量总成本左右两端的质量成本都很高（理论上无穷大），中间有一个最低点A，它就是质量成本的最低值，称为最佳质量成本，质量成本管理的最终目的就是找到这个最佳质量成本，并把质量成本稳定在这个区域。
从图2中可以看出，当不合格品率很高时，即处于曲线C左端，内外损失成本都很大，质量总成本也很大；当逐步加大预防和鉴定成本，不合格品率降低，内外部损失成本与质量总成本将随之降低。但如果继续增加预防成本，使不合格品率趋于0，内外损失成本也可以接近于0，但这时的预防成本会非常高，而导致总成本的急剧增加。
从图中还可以看出，曲线C1左面部分的变化趋势比较平缓，这说明当质量水平低时（不合格品率高），略微增加一些预防和鉴定成本就可使不合格品率大幅度降低，这时采用加强预防和鉴定的措施会取得十分显著的效果。可是，当超过某个限度后，再要提高质量水平（不合格品率进一步降低）时，即使稍有一点变化，也要在预防和鉴定成本上付出很大的代价，如图C1曲线的右面部分，在过了A点后急剧上升的变化。
曲线C2则是另外的一种情况。当不合格品率为0时，曲线交于横轴，即内外部损失成本也为0。当随着不合格品率的增加，这部分成本急剧上升。可以认为，内外部损失成本的上升速度这么快，是由于产品质量恶化，使其信誉下降而造成的严重损失，这方面的损失往往比材料报废和维修费用的支出要大得多。
根据以上的分析，可将质量成本管理和应用措施简单总结如下：当质量成本处于A点左面时，为质量改进区，应增加预防和鉴定费用，以降低质量总成本；当处于质量最佳区（A）时，应维持现有的质量措施；若处于A点右面时，为质量过剩区，则应撤销原有的过严质量控制措施，减少一部分鉴定和预防成本，使质量总成本退回到最低点A处。当然，判断质量成本处于哪个区域就需要智慧了。另外还要注意的是，为了实现质量成本优化，不能孤立地去降低质量成本构成中的每项成本，还应考虑各项成本之间的相互关系。
据统计资料表明，质量成本的四类费用大致存在着以下的比例关系：内部损失成本约占质量总成本的25%-40%，外部损失成本约占质量总成本的20%-40%，鉴定成本约占总成本的10%-50%，预防成本约占总成本的0.5%-5%。这些数据说明：内部损失成本和外部损失成本占了总成本的大部分，是应着重采取措施予以降低的重要部分。从我国当前企业的情况来看，普遍的问题是预防成本偏低，结果使内外损失居高不下，从而使质量总成本过高。因此，在质量成本管理中，如何判明和掌握四类质量成本的合理关系以及它们之间的变化规律，针对具体的问题采取措施，减少质量成本，是质量成本管理的终极任务。
五、质量成本管理的实施
理论谈了一大堆，但面对质量成本管理偏弱的现状，该如何强化质量成本的管理呢，GJB5423给出了非常好的建议，步骤如下：
1）质量部门和财务部门的管理者学习质量成本的概念和质量成本核算、分析的方法（领导作用，只有领导搞清楚了，才能在具体工作中支持质量成本管理工作）；
2）选择组织内典型、损失金额大，而且组织的高层管理者和员工尚未给予充分重视的质量故障案例，收集、估算其内部故障成本和外部故障成本的金额，分析其原因，以书面形式向组织的最高管理者报告并提出改进建议和效果预计，取得最高管理者的重视和支持（造势，用具体的案例、数据说明质量成本管理的重要性，争取更多的重视和资源）；
3）由质量管理、财务会计、检验等相关部门的人员组成专题小组，提出具体、可行的实施方案，其内容包括质量成本核算、分析及质量改进活动的重点产品、负责和参与部门、数据范围和工作程序等（相关方参与，才能让实施方案更好落地）；
4）向组织内相关管理人员和操作人员介绍质量成本概念、质量成本核算和分析方法及其具体实施方案（培训，提升大家对质量成本的认识以及实施方案的操作技能）；
5）针对一个产品或零部件、一个车间或一条生产线开展收集和分析质量成本数，控制和降低内部故障成本和外部故障成本的试点工作（试点实施，总结经验教训，以便制定更好的管理程序）；
6）总结试点经验，制定质量成本核算、分析和应用的管理程序。
本文只是针对质量成本管理知识进行简单梳理和介绍，实际上，质量成本管理之困难，在于收集和应用，这两个难题都与质量成本管理的目标相关；企业要根据自己的目标，明确收集数据的全面性和准确性，思考质量成本应用的方法和深度，这些都是需要在实际工作中，边实践边解决的问题，后续有机会再行探讨。
