CPA 2020 会计教材 - 2202- 承租人会计处理
第二节 承租人会计处理
在租赁期开始日，承租人应当对租赁确认使用权资产和租赁负债，应用短期租赁和低价值资产租赁简化处理的除外。
一、初始计量
（一）租赁负债的初始计量
租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。识别应纳入租赁负债的相关付款项目是计量租赁负债的关键。
1. 租赁付款额。
租赁付款额，是指承租人向出租人支付的与在租赁期内使用租赁资产的权利相关的款项。
租赁付款额包括以下五项内容：
（1）固定付款额及实质固定付款额，存在租赁激励的，扣除租赁激励相关金额。
租赁业务中的实质固定付款额是指在形式上可能包含变量但实质上无法避免的付款额。例如：
① 付款额设定为可变租赁付款额，但该可变条款几乎不可能发生，没有真正的经济实质。例如，付款额仅需在租赁资产经证实能够在租赁期间正常运行时支付，或者仅需在不可能不发生的事件发生时支付。又如，付款额初始设定为与租赁资产使用情况相关的可变付款额，但其潜在可变性将于租赁期开始日之后的某个时点消除，在可变性消除时，该类付款额成为实质固定付款额。
② 承租人有多套付款额方案，但其中仅有一套是可行的。在此情况下承租人应采用该可行的付款额方案作为租赁付款额。
③ 承租人有多套可行的付款额方案，但必须选择其中一套。在此情况下，承租人应采用总折现金额最低的一套作为租赁付款额。
【例22-5】甲公司是一家知名零售商，从乙公司处租入已成熟开发的零售场所开设一家商店。根据租赁合同，甲公司在正常工作时间内必须经营该商店，且甲公司不得将商店闲置或进行分租。合同中关于租赁付款额的条款为：如果甲公司开设的这家商店没有发生销售，则甲公司应付的年租金为100元；如果这家商店发生了任何销售，则甲公司应付的年租金为1 000 000元。
分析：本例中，该租赁包含每年1 000 000元的实质固定付款额。该金额不是取决于销售额的可变付款额，因为甲公司是一家知名零售商，根据租赁合同，甲公司应在正常工作时间内经营该商店，所以甲公司开设的这家商店不可能不发生销售。
租赁激励，是指出租人为达成租赁向承租人提供的优惠，包括出租人向承租人支付的与赁有关的款项、出租人为承租人偿付或承担的成本等。存在租赁激励的，承租人在确定租赁付款额时，应扣除租赁激励相关金额。
（2）取决于指数或比率的可变租赁付款额。
可变租赁付款额，是指承租人为取得在租赁期内使用租赁资产的权利，而向出租人支付的因租赁期开始日后的事实或情况发生变化（而非时间推移）而变动的款项。可变租赁付款额可能与下列各项指标或情况挂钩：
① 由于市场比率或指数数值变动导致的价格变动。例如，基准利率或消费者价格指数变动可能导致租赁付款额调整。
② 承租人源自租赁资产的绩效。例如，零售业不动产租赁可能会要求基于使用该不动产取得的销售收入的一定比例确定租赁付款额。
③ 租赁资产的使用。例如，车辆租赁可能要求承租人在超过特定里程数时支付额外的租赁付款额。
需要注意的是，可变租赁付款额中，仅取决于指数或比率的可变租赁付款额纳入租赁负债的初始计量中，包括与消费者价格指数挂钩的款项、与基准利率挂钩的款项和为反映市场租金费率变化而变动的款项等。此类可变租赁付款额应当根据租赁期开始日的指数或比率确定，除了取决于指数或比率的可变租赁付款额之外，其他可变租赁付款额均不纳入租赁负债的初始计量中。
（3）购买选择权的行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权。
在租赁期开始日，承租人应评估是否合理确定将行使购买标的资产的选择权。在评估时，承租人应虑对其行使或不行使购买选择权产生经济激励的所有相关事实和情况。如果承租人合理确定将行使购买标的资产的选择权，则租赁付款额中应包含购买选择权的行权价格。
（4）行使终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使终止租赁选择权。
在租赁期开始日，承租人应评估是否合理确定将行使终止租赁的选择权。在评估时，承租人应考虑对其行使或不行使终止租赁选择权产生经济激励的所有相关事实和情况。
如果承租人合理确定将行使终止租赁选择权，则租赁付款额中应包含行使终止租赁选择权需支付的款项，并且租赁期不应包含终止租赁选择权涵盖的期间。
【例22-6】承租人甲公司租入某办公楼的一层楼，为期10年。甲公司有权选择在第5年后提前终止租赁，并以相当于6个月的租金作为罚金。每年的租赁付款额为固定金额200 000元。该办公楼是全新的，并且在周边商业园区的办公楼中处于技术领先水平。上述租赁付款额与市场租金水平相符。
分析：在租赁期开始日，甲公司评估后认为，6个月的租金对于甲公司而言金额重大，同等条件下，也难以按更优惠的价格租入其他办公楼，可以合理确定不会选择提前终止租赁，因此其租赁负债不应包括提前终止租赁时需支付的罚金，租赁期确定为10年。
（5）根据承租人提供的担保余值预计应支付的款项。
担保余值，是指与出租人无关的一方向出租人提供担保，保证在租赁结束时租赁资产的价值至少为某指定的金额。如果承租人提供了对余值的担保，则租赁付款额应包含该担保下预计应支付的款项，它反映了承租人预计将支付的金额，而不是承租人担保余值下的最大敞口。
2. 折现率。
租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。在计算租赁付款额的现值时，承租人应当采用租赁内含利率作为折现率；无法确定租赁内含利率的，应当采用承租人增量借款利率作为折现率。
租赁内含利率，是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率。
其中，未担保余值，是指租赁资产余值中，出租人无法保证能够实现或仅由与出租人有关的一方予以担保的部分。
初始直接费用，是指为达成租赁所发生的增量成本。增量成本是指若企业不取得该租赁，则不会发生的成本，如佣金、印花税等。无论是否实际取得租赁都会发生的支出，不属于初始直接费用，例如为评估是否签订租赁而发生的差旅费、法律费用等，此类费用应当在发生时计入当期损益。
【例22-7】承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份车辆租赁合同，租赁期为五年。在租赁开始日，该车辆的公允价值为100 000元，乙公司预计在租赁结束时其公允价值（即未担保余值）将为10 000元。租赁付款额为每年23 000元，于年末支付。乙公司发生的初始直接费用为5 000元。乙公司计算租赁内含利率r的方法如下：
23 000×(P/A，r，5)+10 000×(P/F，r，5)=100 000+5 000
本例中，计算得出的租赁内含利率r为5.79%。
承租人增量借款利率，是指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率，该利率与下列事项相关：
（1）承租人自身情况、即承租人的偿债能力和信用状况；
（2）“借款”的期限、即租赁期；
（3）“借入”资金的金额，即租赁负债的金额；
（4）“抵押条件”，即租赁资产的性质和质量；
（5）经济环境，包括承租人所处的司法管辖区、计价货币、合同签订时间等。
在具体操作时，承租人可以先根据所处经济环境，以可观察的利率作为确定增量借款利率的参考基础，然后根据承租人自身情况、标的资产情况、租赁期和租赁负债金额等租赁业务具体情况对参考基础进行调整、得出适用的承租人增量借款利率。企业应当对确定承租人增量借款利率的依据和过程做好记录。
（二）使用权资产的初始计量
使用权资产，是指承租人可在租赁期内使用租赁资产的权利。在租赁期开始日，承租人应当按照成本对使用权资产进行初始计量，该成本包括下列四项：
- 租赁负债的初始计量金额。
- 在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额；存在租赁激励的，应扣除已享受的租赁激励相关金额。
- 承租人发生的初始直接费用。
- 承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。前述成本属于为生产存货而发生的、适用《企业会计准则第1号——存货》。
关于上述第4项成本，承租人有可能在租赁期开始日就承担了上述成本的支付义务，也可能在特定期间内因使用标的资产而承担了相关义务。承租人应在其有义务承担上述成本时，将这些成本确认为使用权资产成本的一部分。但是，承租人由于在特定期间内将使用权资产用于生产存货而发生的上述成本，应按照《企业会计准则第1号——存货》进行会计处理。承租人应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》对上述成本的支付义务进行确认和计量。
在某些情况下，承租人可能在租赁期开始前就发生了与标的资产相关的经济业务或事项。例如：租赁合同双方经协商在租赁合同中约定，标的资产需经建造或重新设计后方可供承租人使用；根据合同条款与条件承租人需支付与资产建造或设计相关的成本。承租人如发生与标的资产建造或设计相关的成本，应适用其他相关准则（如《企业会计准则第4号——固定资产》）进行会计处理。同时，需要注意的是与标的资产建造或设计相关的成本不包括承租人为获取标的资产使用权而支付的款项，此类款项无论在何时支付均属于租赁付款额。
【例22-8】承租人甲公司就某栋建筑物的某一层楼与出租人乙公司签订了为期10年的租赁协议，并拥有5年的续租选择权。有关资料如下：（1）初始租货期内的不含税租金为每年50 000元，续租期间为每年55 000元，所有款项应于每年年初支付；（2）为获得该项租赁，甲公司发生的初始直接费用为2 000元，其中，15 000元为向该楼层前任租户支付的款项，5 000元为向促成此租赁交易的房地产中介支付的佣金；（3）作为对甲公司的激励，乙公司同意补偿甲公司5 000的佣金；（4）在租赁期开始日，甲公司评估后认为，不能合理确定将行使续租选择权，因此，将租赁期确定为10年；（5）甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为每年5%，该利率反映的是甲公司以类似抵押条件借入期限为10年、与使用权资产等值的相同币种的借款而必须支付的利率。
为简化处理，假设不考虑相关税费影响。
分析：承租人甲公司的会计处理如下：
第一步，计算租赁期开始日租赁付款额的现值，并确认租赁负债和使用权资产。
在租赁期开始日，甲公司支付第1年的租金50 000元，并以剩余9年租金（每年50 000元）按5%的年利率折现后的现值计量租赁负债。计算租赁付款额现值的过程如下：
剩余9期租赁付款额=50 000×9=450 000(元)
租赁负债=剩余9期租赁付款额的现值=50 000×(P/A，5%，9)=355 391(元)
未确认融资费用=剩余9期租赁付款额-剩余9期租赁付款额的现值=450 000 - 355 391=94 609(元)
借：使用权资产 405 391
租赁负债——未确认融资费用 94 609
贷：租赁负债——租赁付款额 450 000
银行存款（第1年的租赁付款额） 50 000
第二步，将初始直接费用计入使用权资产的初始成本。
借：使用权资产 20 000
贷：银行存款 20 000
第三步，将已收的租赁激励相关金额从使用权资产入账价值中扣除。
借：银行存款 5 000
贷：使用权资产 5 000
综上，甲公司使用权资产的初始成本为：40 531+20 000-5 000=420 391(元)
二、后续计量
（一）租赁负债的后续计量
1. 计量基础。
在租赁期开始日后，承租人应当按以下原则对租赁负债进行后续计量：
（1）确认租赁负债的利息时，增加租赁负债的账面金额；
（2）支付租赁付款额时，减少租赁负债的账面金额；
（3）因重估或租赁变更等原因导致租赁付款额发生变动时，重新计量租赁负债的账面价值。
承租人应当按照固定的周期性利率计算租赁负债在租赁期内各期间的利息费用，并计入当期损益，但按照《企业会计准则第17号——借款费用》等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。
此处的周期性利率，是指承租人对租赁负债进行初始计量时所采用的折现率，或者因租赁付款额发生变动或因租赁变更而需按照修订后的折现率对租赁负债进行重新计量时，承租人所采用的修订后的折现率。
【例22-9】承租人甲公司与出租人乙公司签订了为期7年的商铺租赁合同，每年的租赁付款额为450 000元，在每年年末支付。甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5.04%。
分析：在租赁期开始日，甲公司按租赁付款额的现值所确认的租赁负债为2 600 000元。在第1年年末，甲公司向乙公司支付第一年的租赁付款额450 000元，其中，131 040元（即，2 600 000×5.04%）是当年的利息，318 960元（即，450 000-131 040）是本金，即租赁负债的账面价值减少318 960元。甲公司的账务处理为：
借：租赁负债——租赁付款额 450 000
贷：银行存款 450 000
借：财务费用——利息费用 131 040
货：租赁负债——未确认融资费用 131 040
未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额，即，并非取决于指数或比率的可变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益，但按照《企业会计准则第1号——存货》等其他准则规定应当计入相关资产成本的，从其规定。
2. 租赁负债的重新计量
在租赁期开始日后，当发生下列四种情形时，租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。使用权资产的账面价值已调减至零，但租赁负债仍需进一步调减的，承租人应当将剩余金额计入当期损益。
（1）实质固定付款额发生变动。
如果租赁付款额最初是可变的，但在租赁期开始日后的某一时点转为固定，那么在潜在可变性消除时，该付款额成为实质固定付款额，应纳人租赁负债的计量中。承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的折现率不变，即，采用租赁期开始日确定的折现率。
【例22-10】承租人甲公司签订了一份为期1年的机器租赁合同，租金于每年年末支付，并按以下方式确定：第1年，租金是可变的，根据该机器在第1年下半年的实际产能确定；第2至10年，每年的租金根据该机器在第1年下半年的实际产能确定，即，租金将在第1年末转变为固定付款额。在租赁期开始日，甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5%。假设在第1年末，根据该机器在第1年下半年的实际产能所确定的租赁付款额为每年20 000元。
分析：本例中，在租赁期开始时，由于未来的租金尚不确定，因此甲公司的租赁负债为零。在第1年末，租金的潜在可变性消除，成为实质固定付款额（即每年20 000元），因此甲公司应基于变动后的租赁付款额重新计量租赁负债，并采用不变的折现率（即5%）进行折现。在支付第1年的租金之后，甲公司后续年度需支付的租赁付款额为180 000元（即，20 000×9），租赁付款额在第1年末的现值为142 156元(即，20 000×(P/A，5%，9))，未确认融资费用为37 844元（即，180 000-142 156）。甲公司在第1年末的相关账务处理如下：
支付第一年租金：
借：制造费用等 20 000
贷：银行存款 20 000
确认使用权资产和租赁负债：
借：使用权资产 142 156
租赁负债——未确认融资费用 37 844
贷：租赁负债——租赁付款额 180 000
（2）担保余值预计的应付金额发生变动。
在租赁期开始日后，承租人应对其在担保余值下预计支付的金额进行估计。该金额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的折现率不变。
（3）用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动。
在租赁期开始日后，因浮动利率的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人应采用反映利率变动的修订后的折现率进行折现。
在租赁期开始日后，因用于确定租赁付款额的指数或比率（浮动利率除外）的变动而导致未来租赁付款额发生变动的，承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债。在该情形下，承租人采用的折现率不变。
需要得注意的是，仅当现金流量发生变动时，即租赁付款额的变动生效时，承租人才应重新计量租赁负债，以反映变动后的租赁付款额。承租人应基于变动后的合同付款额，确定剩余租赁期内的租赁付款额。
（4）购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化。
租赁期开始日后，发生下列情形的，承租人应采用修订后的折现率对变动后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债：
① 发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使续租选择权或终止租赁选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使相应选择权进行重新评估。上述选择权的评估结果发生变化的，承租人应当根据新的评估结果重新确定租赁期和租赁付款额。前述选择权的实际行使情况与原评估结果不一致等导致租赁期变化的，也应当根据新的租赁期重新确定租赁付款额。
② 发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且影响承租人是否合理确定将行使购买选择权的，承租人应当对其是否合理确定将行使购买选择权进行重新评估。评估结果发生变化的，承租人应根据新的评估结果重新确定租赁付款额。
上述两种情形下，承租人在计算变动后租赁付款额的现值时，应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的，应当采用重估日的承租人增量借款利率作为折现率。
【例22-11】承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份办公楼租赁合同，每年的租赁付款额为50 000元，于每年年末支付。甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5%。不可撤销租赁期为5年，并且合同约定在第5年末，甲公司有权选择以每年5 000元续租5年，也有权选择以1 000 000元购买该房产。甲公司在租赁期开始时评估认为可以合理确定将行使续租选择权，而不会行使购买选择权，因此将租赁期确定为10年。
分析：在租赁期开始日，甲公司确认的租赁负债和使用权资产为386 000元，即50 000×(P/A，5%，10)=386 000元，租赁负债将按表22-2所述方法进行后续计量：
表22-2 单位：元
| 年度 | 租赁负债年初金额 | 利息 | 租赁付款额 | 租赁负债年末金额 |
|---|---|---|---|---|
| ① | ②=①×5% | ③ | ④=①+②-③ | |
| 1 | 386 000* | 19 300 | 50 000 | 355 300 |
| 2 | 35 300 | 17 765 | 50 000 | 323 065 |
| 3 | 323 065 | 16 155 | 50 000 | 289 255 |
| 4 | 289 255 | 14 465 | 50 000 | 253 765 |
| 5 | 253 765 | 12 690 | 50 000 | 216 490 |
| 6 | 216 490 | 10 825 | 50 000 | 177 325 |
| 7 | 177 325 | 8 865 | 50 000 | 136 165 |
| 8 | 136 165 | 6 810 | 50 000 | 93 010 |
| 9 | 93 010 | 4 650 | 50 000 | 47 650 |
| 10 | 47 650 | 2 350 | 50 000 | - |
注：* 为便于计算，本题中，年金现值系数取两位小数。
在租赁期开始日，甲公司的账务处理为：
借：使用权资产 386 000
租赁负债——未确认融资费用 (500 000-386 000) 114 000
贷：租赁负债——租赁付款额 500 000
在第4年，该房产所在地房价显著上涨，甲公司预计租赁期结束时该房产的市价为2 000 000元，甲公司在第4年末重新评估后认为，能够合理确定将行使上述购买选择权，而不会行使上述续租选择权，该房产所在地区的房价上涨属于市场情况发生的变化，不在甲公司的可控范围内。因此，虽然该事项导致购买选择权及续租选择权的评估结果发生变化，但甲公司不需重新计量租赁负债。
在第5年末，甲公司实际行使了购买选择权，截至该时点，使用权资产的原值为386 000元，累计折旧为193 000元（即，386 000×5/10=1 930 000元）；支付了第5年租赁付款额之后，租赁负债的账面价值为216 490元，其中，租赁付款额为250 000元，未确认融资费用为33 510元（即，250 000-216 490=33 510元），甲公司行使购买选择权的会计分录为：
借：固定资产——办公楼 976 510
使用权资产——累计折旧 193 000
租赁负债—租赁付款额 250 000
贷：使用权资产 386 000
租赁负债——未确认融资费用 33 510
银行存款 1 000 000
（二）使用权资产的后续计量
1.计量基础。
在租赁期开始日后，承租人应当采用成本模式对使用权资产进行后续计量，即，以成本减累计折旧及累计减值损失计量使用权资产。
承租人按照新租赁准则有关规定重新计量租赁负债的，应当相应调整使用权资产的账面价值。
2. 使用权资产的折旧。
承租人应当参照《企业会计准则第4号——固定资产》有关折旧规定，自租赁期开始日起对使用权资产计提折旧。使用权资产通常应自租赁期开始的当月计提折旧，当月计提确有困难的，为便于实务操作，企业也可以选择自租赁期开始的下月计提折旧，但应对同类使用权资产采取相同的折旧政策。计提的折旧金额应根据使用权资产的用途，计入相关资产的成本或者当期损益。
承租人在确定使用权资产的折旧方法时，应当根据与使用权资产有关的经济利益的预期实现方式做出决定。通常，承租人按直线法对使用权资产计提折旧，其他折旧方法更能反映使用权资产有关经济利益预期实现方式的，应采用其他折旧方法。
承租人在确定使用权资产的折旧年限时，应遵循以下原则：承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧；承租人无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧。如果使用权资产的剩余使用寿命短于前两者，则应在使用权资产的剩余使用寿命内计提折旧。
3. 使用权资产的减值。
在租赁期开始日后，承租人应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，确定使用权资产是否发生减值，并对已识别的减值损失进行会计处理。使用权资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“使用权资产减值准备”科目。使用权资产减值准备一旦计提，不得转回。承租人应当按照扣除减值损失之后的使用权资产的账面价值，进行后续折旧。
企业执行新租赁准则后，《企业会计准则第13号——或有事项》有关亏损合同的规定仅适用于采用短期租赁和低价值资产租赁简化处理方法的租赁合同以及在租赁开始日前已是亏损合同的租赁合同，不再适用于其他租赁合同。
（三）租赁变更的会计处理
租赁变更，是指原合同条款之外的租赁范围、租赁对价、租赁期限的变更，包括增加或终止一项或多项租赁资产的使用权，延长或缩短合同规定的租赁期等。租赁变更生效日，是指双方就租赁变更达成一致的日期。
1. 租赁变更作为一项单独租赁处理。
租赁发生变更且同时符合下列条件的，承租人应当将该租赁变更作为一项单独租赁进行会计处理：
（1）该租赁变更通过增加一项或多项租赁资产的使用权而扩大了租赁范围；
（2）增加的对价与租赁范围扩大部分的单独价格按该合同情况调整后的金额相当；
2. 租赁变更未作为一项单独租赁处理
租赁变更未作为一项单独租赁进行会计处理的，在租赁变更生效目，承租人应当按照新租赁准则有关租赁分拆的规定对变更后合同的对价进行分摊；按照新租赁准则有关租赁期的规定确定变更后的租赁期；并采用变更后的折现率对变更后的租赁付款额进行折现，以重新计量租赁负债在计算变更后租赁付款额的现值时，承租人应当采用剩余租赁期间的租赁内含利率作为折现率；无法确定剩余租赁期间的租赁内含利率的，应当采用租赁变更生效的租人增量借款利率作为折现率。
就上述租赁负债调整的影响，承租人应区分以下情形进行会计处理：
（1）租赁变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短的，承租人应当调减使用权资产的账面价值，以反映租赁的部分终止或完全终止。承租人应将部分终止或完全终止租赁的相关利得或损失计入当期损益。
（2）其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产的账面价值。
三、短期租赁和低价值资产租赁
对于短期租赁和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债作出该选择的，承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的租赁付款额，在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益。其他系统合理的方法能够更好地反映承租人的受益模式的，承租人应当采用该方法。
（一）短期租赁
短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的租赁。包含购买选择权的租赁不属于短期租赁。
对于短期租赁，承租人可以按照租赁资产的类别作出采用简化会计处理的选择。如果承租人对某类租赁资产作出了简化会计处理的选择，未来该类资产下所有的短期租赁都应采用简化会计处理，某类租赁资产是指企业运营中具有类似性质和用途的一组租赁资产。
按照简化会计处理的短期租赁发生租赁变更或者其他原因导致租赁期发生变化的，承租人应当将其视为一项新租赁，重新按照上述原则判断该项新租赁是否可以选择简化会计处理。
【例22-12】承租人与出租人签订了一份租赁合同，约定不可撤销期间为9个月，且承租人拥有5个月的续租选择权。在租赁期开始日，承租人判断可以合理确定将行使续租选择权，因为续租期的月租赁付款额明显低于市场价格。在此情况下，承租人确定租赁期为14个月，不属于短期租赁，承租人不能选择上述简化会计处理。
（二）低价值资产租赁
低价值资产租赁，是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁。
承租人在判断是否是低价值资产租赁时应基于租赁资产的全新状态下的价值进行评估，不应考虑资产已被使用的年限。
对于低价值资产租赁，承租人可根据每项租赁的具体情况作出简化会计处理选择。低价值资产同时还应满足以下条件，即，只有承租人能够从单独使用该低价值资产或将其与承租人易于获得的其他资源一起使用中获利，且该项资产与其他租赁资产没有高度依赖或高度关联关系时，才能对该资产租赁选择进行简化会计处理。
低价值资产租赁的标准应该是一个绝对金额，即仅与资产全新状态下的绝对价值有关，不受承租人规模、性质等影响，也不考虑该资产对于承租人或相关租赁交易的重要性。常见的低价值资产的例子包括平板电脑、普通办公家具、电话等小型资产。但是，如果承租人已经或者预期要把相关资产进行转租赁，则不能将原租赁按照低价值资产租赁进行简化会计处理。值得注意的是，符合低价值资产租赁的，也并不代表承租人若采取购入方式取得该资产时该资产不符合固定资产确认条件。
